L’abandon de créance constitue une aide susceptible d’être accordée par une société à une autre. Plus précisément, il s’agit d’un acte par lequel une société créancière renonce à demander le remboursement de tout ou partie de sa créance à la société débitrice.
Dans le cadre d’un groupe intégré fiscalement, lorsqu’une société détient une créance sur une filiale en difficulté, elle doit en principe s’efforcer d’obtenir le paiement de sa créance sous peine de commettre un acte anormal de gestion. Corrélativement, il peut être de l’intérêt de la société créancière d’abandonner sa créance, évitant à l’entreprise débitrice d’aggraver la situation de sa trésorerie.
Cependant, un tel abandon de créance produira des effets fiscaux au regard du résultat d’ensemble. Afin d’appréhender ces conséquences fiscales, l’abandon de créance doit constituer un acte de gestion commerciale normale. Enfin, afin d’être déductible, l’abandon de créance devra présenter un caractère commercial plutôt que financier.
- Un acte de gestion commerciale normale
La détermination du caractère normal ou anormal de l’abandon de créance repose principalement sur des principes posés par la jurisprudence du Conseil d’Etat.
En effet, l’acte anormal de gestion constitue une opération qui se traduit par une écriture comptable affectant le bénéfice imposable que l’Administration fiscale entend écarter considérant qu’elle est étrangère ou contraire aux intérêts de l’entreprise (CE, plén., 27 juill. 1984).
La preuve du caractère normal de l’aide est apportée lorsqu’il est établi qu’elle a été consentie dans l’intérêt de l’entreprise qui consent à l’aide et qu’elle trouve son fondement dans l’existence d’une contrepartie réelle et suffisante. En ce sens, lorsqu’une entreprise apporte une aide à une autre entreprise, cette aide ne revêt un caractère normal que si la société qui a accordé cette aide en justifie d’un intérêt propre à l’avantage consenti (CE, 28 mars 2008, n°277522, SA CLEMENT).
Afin de caractériser la normalité de l’abandon de créance, l’Administration fiscale prend en compte trois critères :
- La nature et le montant de la créance abandonnée ;
- Les relations qui existent ou qui ont existé entre l’entreprise créancière et l’entreprise débitrice ;
- Les réelles motivations ayant conduit à abandonner la créance.
Des exemples jurisprudentiels ont caractérisé la normalité de l’acte par le biais d’un faisceau d’indices. Notamment, dès lors que la société mère entend préserver la pérennité de sa filiale afin de maintenir ses sources d’approvisionnement ou ses débouchés sur le marché national ou international, l’abandon de créance relèvera d’une gestion normale. En outre, la jurisprudence reconnait le caractère normal de l’aide apportée par la société mère si elle justifie d’un intérêt à préserver la valeur des titres, son renom ou son intérêt à ce que la filiale puisse assurer le financement de certains investissements décidés au niveau du groupe.
- Le caractère commercial ou financier de l’abandon de créance
D’une manière générale, l’abandon de créance à caractère commercial vise les relations entre fournisseurs et distributeurs, ainsi que les relations entre producteurs et clients. Les intérêts des deux parties sont alors étroitement imbriqués. L’aide consentie par l’un améliore directement la situation de l’autre, mais permet également le maintien de la relation dans l’intérêt des deux.
En ce sens, dès lors que les sociétés concernées entretiennent des liens capitalistiques ou appartiennent au même groupe, il est nécessaire de déterminer le motif prépondérant de l’abandon de créance. A cet égard, le poids de l’activité réalisée par la société mère avec la société filiale est un critère déterminant.
Si cette activité est décisive eu égard à l’activité globale de la société mère, l’Administration fiscale et le juge seront enclins à admettre qu’il s’agit d’un abandon de créance à caractère commercial. En revanche, si l’activité maintenue avec la filiale ne génère qu’un revenu limitépour la société mère, l’abandon de créance n’aura pas un caractère commercial.
Au contraire, une aide aura une nature financière, selon la doctrine administrative, lorsque trois critères sont remplis :
- Une relation capitalistique entre la société créancière et la société débitrice ;
- La créance, si elle est abandonnée, doit avoir une nature financière : elle ne doit pas provenir de relations clients-fournisseurs (comptes-courants, avances ou prêts) ;
- Les motivations de l’aide doivent être financières. En ce sens, la justification principale de l’aide doit donc être principalement liée aux liens financiers qui unissent les deux sociétés.
- Conséquences fiscales du caractère commercial ou financier de l’abandon de créance
L’abandon de créance à caractère commercial, contrairement à l’abandon de créance à caractère financier, est par principe déductible chez la société qui la consent et imposable chez la société qui en bénéficie. A défaut d’acte de gestion commerciale normale, la société devra réintégrer dans son résultat fiscal le montant de l’abandon de créance.
- Chez la société qui la consent : pour être déductible, il faut en principe que l’aide ne soit pas révélatrice d’un acte anormal de gestion. Elle doit ainsi présenter un intérêt pour la filiale en difficulté qui en bénéficie, mais également pour la société qui la consent. La société qui consent à l’aide accordé doit en trouver une contrepartie réelle et suffisante.
- Chez la société bénéficiaire : lorsqu’un associé renonce purement et simplement à une créance détenue sur la société, il va en résulter chez cette dernière la disparition d’une dette au passif de son bilan se traduisant par une augmentation de l’actif net. Son résultat imposable va augmenter à concurrence du montant de l’abandon. Ceci explique que l’aide perçue par la société bénéficiaire constituant un produit, la qualification d’acte anormal de gestion chez la société qui la consent est dépourvue d’incidence chez la société en bénéficiant.
Dans le résultat fiscal d’ensemble, l’abandon de créance fait l’objet d’un retraitement (neutralisation), la somme déduite par la société qui a consenti l’aide pour la détermination de son résultat fiscal doit être réintégrée pour la détermination du résultat d’ensemble. Inversement, la somme comprise dans le résultat fiscal de la société bénéficiaire de l’aide doit être déduite du résultat d’ensemble.
Pour les exercices ouverts à compter du 1erjanvier 2019, les abandons de créances consentis entre des sociétés du même groupe ne seront plus neutralisés pour la détermination du résultat d’ensemble. Ainsi, l’état des abandons de créances non retenus pour la détermination du résultat d’ensemble devra être joint à la déclaration du résultat d’ensemble de chaque exercice.
